Dokumentacja cen transferowych spółek osobowych

Dokumentacja cen transferowych spółek osobowych

 

Podmioty powiązane (kapitałowo bądź osobowo) na gruncie przepisów podatkowych mają obowiązek zachowywać się we wzajemnych relacjach tak jakby powiązań między nimi nie było. Przede wszystkim podmioty te zobowiązane są do stosowania cen rynkowych w transakcjach między sobą. Dodatkowym obowiązkiem nałożonym na podmioty powiązane jest obowiązek sporządzania tzw. dokumentacji w sprawie cen transferowych. Niestety, przepisy dotyczące dokumentacji są nieprecyzyjne i powodujące szereg wątpliwości w zakresie ich stosowania. W dzisiejszym artykule postaram się rozwiać jedną z istotniejszych wątpliwości: czy dla transakcji, w których jedną ze stron jest spółka osobowa należy sporządzać dokumentację cen transferowych.

 

Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych jeżeli podmioty powiązane, we współpracy między sobą przyjmą warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby podmioty niepowiązane i w wyniku tego, któryś z podmiotów nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania nie istniały to dochody danego podmiotu oraz należny podatek organ podatkowy ma prawo określić bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Współpraca podmiotów powiązanych skutkująca zaniżeniem dochodu przez jednego z nich polega zazwyczaj na takim ustaleniu ceny we wzajemnych transakcjach by dokonywać „przerzucania dochodu” do tego podmiotu, który jest korzystniej opodatkowany tak by zmniejszać dochód u podmiotu opodatkowanego niekorzystniej. Stąd organ podatkowy ustala dochód podmiotu, który go zaniżył szacując cenę przedmiotu transakcji w taki sposób by cena ta była jak najbardziej zbliżona do cen rynkowych.

Podstawowym więc obowiązkiem podmiotów powiązanych jest współpraca na warunkach rynkowych.

Kolejnym obowiązkiem nałożonym na podmioty powiązane jest obowiązek sporządzenia dokumentacji w przypadku gdy wartość transakcji przekroczy określoną przepisami kwotę. Zgodnie z przepisami:

Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji.”

Przepisy wyraźnie więc wskazują, że obowiązek sporządzenia dokumentacji dotyczy podatników. Spółki osobowe natomiast nie są podatnikami. Podatnikami w przypadku spółek osobowych są wspólnicy – ale transakcji dokonuje spółka a nie wspólnik (czy wspólnicy) tak więc obowiązek sporządzenia dokumentacji nie dotyczy spółek osobowych.

Czy jednak spółka kapitałowa (która jest oczywiście podatnikiem) ma obowiązek sporządzenia dokumentacji transakcji dokonywanych z będącą podmiotem powiązanym spółką osobową?

Przepis nie daje jasnej odpowiedzi w tej kwestii. Należy jednak zauważyć, że obowiązek sporządzenia dokumentacji dotyczy konkretnej transakcji i powinna ona w dokumentacji dość wyczerpująco zostać opisana. Zgodnie z przepisami ustaw o podatku dochodowym dokumentacja powinna obejmować następujące elementy:

1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),

2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,

3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,

4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,

5) wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,

6) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

W dokumentacji należy więc wskazać m. in. wszystkie funkcje i wszystkie koszty, a nie tylko funkcje i koszty które pełni i ponosi podmiot sporządzający dokumentację. Należy więc wskazać funkcje i koszty obu podmiotów. Ponieważ jednak, jak wspomnieliśmy, spółka osobowa nie musi dokumentacji sporządzać, to i nie ma podstaw by żądać ujawnienia przez nią informacji, o których mowa w przepisach.

Organy podatkowe również zgadzają się ze stanowiskiem, że jeżeli jedną ze stron transakcji jest spółka osobowa to nie powstaje obowiązek sporządzenia dokumentacji.

Takie stanowisko prezentuje m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16.03.2010 r. sygn. ILPPB3/423-19/10-6/MM:

Tym niemniej wskazać należy, iż przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają obowiązek sporządzania przez podatników dokumentacji w zakresie:

             transakcji zawieranych przez tych podatników z podmiotami powiązanymi z podatnikiem w sposób o którym jest mowa w art. 11 ust. 1 i 4,

             transakcji w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (art. 11 ust. 4a), oraz

             sposobu określania przez osobę zagraniczną posiadającą położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w zakresie dochodów uzyskanych za pośrednictwem tego zakładu (art. 11 ust. 8a).

W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca zawierać będzie transakcję z mającą siedzibę na terytorium Polski spółką osobową prawa handlowego, to transakcje te nie będą podlegały obowiązkowi dokumentacyjnemu, chyba że zapłata należności wynikających z takiej transakcji dokonywana będzie bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.”

Takie samo uzasadnienie zawiera również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22.12.2009 r. IBPBI/2/423-1115/09/PP a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17-12-2009 r. IPPB3/423-645/09-2/AG:

W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca zawierać będzie transakcję z mającą siedzibę na terytorium Polski spółką osobową prawa handlowego, to transakcje te nie będą podlegały obowiązkowi dokumentacyjnemu, chyba że zapłata należności wynikających z takiej transakcji dokonywana będzie bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Wówczas z tyt. ww. transakcji, jeśli zajdą okoliczności wskazane w art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ten będzie miał zastosowanie do Spółki.

Można więc powiedzieć, że jest to powszechne stanowisko organów podatkowych.

Niekiedy organy podatkowe stoją na stanowisku, że spółki osobowe nie są „podmiotami krajowymi”, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 grudnia 2011 r., IBPBI/2/423-1157/11/AP):

Z powyższego wynika, iż „podmiotem krajowym” w rozumieniu ww. przepisu jest podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym, za podatnika podatku dochodowego, o którym mowa w tym przepisie, uznać należy zarówno podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (…)

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż „podmiotem krajowym”, o którym mowa w cyt. art. 11 updop są zarówno:

             osoby prawne, w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę (zarząd) na terytorium Polski – będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, jak również

             osoby fizyczne, w tym także osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółek osobowych, mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski – będące podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych (…)

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić zatem należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca (Spółka z o.o.) oraz spółka jawna, jako odrębny od wspólników podmiot praw i obowiązków, nie są podmiotami powiązanymi w świetle updop.”

Powyższa interpretacja, choć niewątpliwie dla podatników korzystna to jednak jest zbyt daleko idąca – oznaczałaby ona, że w stosunku do spółek osobowych organy podatkowe nie mają prawa badania cen w transakcjach z podmiotami powiązanymi kapitałowo bądź osobowo.

Tak więc współpraca z powiązaną spółką osobową powinna odbywać się w warunkach rynkowych (i organy podatkowe mają prawo weryfikować, czy rzeczywiście w takich warunkach ona się odbywa), nie ma natomiast obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych dla transakcji pomiędzy tymi podmiotami.

 

Dodaj komentarz

Your email address will not be published. Required fields are marked *

Ciołka 12 lok. 421

Warszawa, mazowieckie

Telefon: +48 513 14 11 11

E-mail: makowski@doradca-podatkowy.net.pl